审计署审计科研所  崔孟修

 

自 1986年 12月 31日 审计署制定下发《关于开展厂长离任经济责任审计工作几个问题的通知》算起，经济责任审计迄今已有20余年的历史。在此期间，人们虽然积累了许多关于经济责任审计工作的实践经验，对经济责任审计工作的认识也不断深入，但是对于究竟什么是经济责任，至今认识不够统一。如果不能正确理解经济责任的涵义，就无法准确确定经济责任审计的内容，审计机关也就难以对被审计人经济责任的履行情况，作出客观公正的审计评价。我们认为，有必要就此问题进行深入的探讨。本文从定义、性质、种类和特征等四个方面，分析了经济责任审计中“经济责任”的涵义，希望能够有助于深化对经济责任审计的理解，提高对经济责任审计的认识。

    一、经济责任审计中“经济责任”的定义

    中共中央办公厅、国务院办公厅1999年制定的《县级以下党政领导干部任期经济责任审计暂行规定》和《国有企业及国有控股企业领导人员任期经济责任审计暂行规定》（以下简称两办《暂行规定》），是目前开展经济责任审计的主要依据。根据《县级以下党政领导干部任期经济责任审计暂行规定》第三条的规定，党政领导干部任期经济责任，是指“领导干部任职期间对其所在部门、单位财政收支、财务收支真实性、合法性和效益性，以及有关经济活动应当负有的责任”。根据《国有企业及国有控股企业领导人员任期经济责任审计暂行规定》第三条的规定，企业领导人的任期经济责任，是指“企业领导人员任职期间对其所在企业资产、负债、损益的真实性、合法性和效益性，以及有关经济活动应当负有的责任”。虽然两办《暂行规定》给出了经济责任的定义，但是，从一些地方的规范性文件和具体审计实务情况看，对经济责任内涵的理解和把握却存在很大的差异，主要表现是对经济责任定义中“有关经济活动”的解释不同。有人认为，“有关经济活动”是指除了财政财务收支活动以外，“与被审计人有关”的其他经济活动。所以，经济责任审计的内容，除了财政财务收支的真实性、合法性和效益性之外，还应包括其他经济活动的内容，例如，经营管理、国民经济管理、经济政策执行情况、重大经济事项决策，以及经济社会综合发展情况等。有人则认为，“有关经济活动”仅限于“与财政财务收支有关”的经济活动，这些活动是财政财务收支活动的延伸。所以，经济责任审计不能脱离财政财务收支，必须以财政财务收支为基础，对“有关经济活动”，例如，经济合同、经营目标、重大决策等进行审计，其目的是为了更好地说明财政财务收支的真实性、合法性和效益性。

    2006年修订后的《审计法》第25条对经济责任审计进行了专门规定：“审计机关按照国家有关规定，对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人，在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况，进行审计监督。”《审计法》的定义，一方面省略了“真实性、合法性和效益性”几个字，另一方面仍然沿用了两办《暂行规定》中的表述，没有解决“有关经济活动”的难题。上述两种对“有关经济活动”的不同解释，反映出人们对经济责任的涵义还未达成一致的看法。认识上的分歧必然导致实践中的混乱，目前，有些经济责任审计的审计内容已经远远超出了财政财务收支活动的范围，而有些则仍然固守着财政财务收支活动，不敢越雷池一步。

    事实表明，两办《暂行规定》和《审计法》关于经济责任的定义，已经不能满足经济责任审计实践的需要。为了解决“有关经济活动”的难题，本文建议，把《审计法》关于经济责任定义中的“有关经济活动”修改为“其他经济活动”。修改后，经济责任审计中“经济责任”的定义应为：经济责任，是指国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人，在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及其他经济活动应负的责任。根据修改后的定义，财政收支和财务收支活动都是经济活动，它们与其他经济活动是并列关系，所以，经济责任审计中的经济责任，除了财政收支、财务收支责任外，还应包括其他非财政收支、财务收支的经济责任。修改的理由如下：

    第一，在理论上财政财务收支责任只是经济责任的一部分。根据《审计法》第二条的规定，财政收支和财务收支的区别主要表现为它们所依托的主体不同。财政收支的主体，主要是国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门。财务收支的主体，主要是国有金融机构和企业事业组织。经济活动是指社会再生产过程，包括生产、分配、交换、消费这样相互联系的四个环节。凡是人们在生产、分配、交换、消费方面的活动都是经济活动。财政收支活动主要是政府及其各部门参与生产、分配、交换和消费等社会再生产过程的活动，财务收支活动主要是国有金融机构和企业事业组织参与生产、分配、交换和消费等社会再生产过程的活动。所以，财政收支活动和财务收支活动都属于经济活动的范畴。

    经济权力是指控制经济活动的权力。控制财政收支活动的权力是财政权力，财政权力是一种经济权力。控制国有金融机构和国有企业事业组织财务收支活动的权力是国家财产所有权，国家财产所有权也是一种经济权力。因为国有金融机构和国有企业事业组织有时也与国家预算发生联系，所以控制它们财务收支活动的经济权力，常常还包括财政权力。财政权力和国家财产所有权都是国家经济权力，但不是国家经济权力的全部。除了财政权力和国家财产所有权外，国家经济权力还包括其他类型的权力，例如，政府行政机关还有市场规制权和宏观调控权等。

    根据权责相统一的基本原理，经济权力决定经济责任，有什么样的经济权力，就有什么样的经济责任。财政权力和国家财产所有权只是国家经济权力的一部分，所以，财政财务收支责任也只是经济责任的一部分。经济责任审计是对被审计人经济责任的履行情况的检查和评价。这里的经济责任应当是全部经济责任，而不应仅仅是其中的一部分。只有这样才能真实全面地反映被审计人经济责任的履行情况，否则，就很难说审计机关对被审计人作出的审计评价是客观公正的。而经济责任审计工作是否客观公正，不仅关系到一个领导干部的群众形象、功过是非甚至政治生命，而且关系到审计结果的应用价值甚至审计工作本身的意义。

    第二，在实践中经济责任审计的内容早已突破了财政财务收支的范围。理论来源于实践，是对实践的概况和总结。经济责任是经济责任审计的核心概念，应当反映经济责任审计的客观实际情况。从经济责任审计的实践看，早在1995年山东省菏泽地区开始党政领导干部经济责任审计时，其审计内容就超出了传统的财政收支、财务收支范围，包括了主要经济指标完成情况、国有资产管理、债权债务、预算外资金使用、农民负担等内容。2003年中央五部委经济责任审计工作联席会议办公室印发的《关于党政领导干部任期经济责任审计若干问题的指导意见》指出，党政干部经济责任审计的重点内容主要包括：（1）被审计的领导干部任职期间所在单位（所在地区）的财政财务收支是否真实，有无作假账；（2）贯彻执行国家重要经济政策情况；（3）有无个人违反决策程序或决策造成重大损失情况；（4）个人遵守有关廉政规定情况等。目前，各地审计机关，在财政财务收支的基础上，根据《关于党政领导干部任期经济责任审计若干问题的指导意见》要求，结合本地的实际情况，对审计内容进行了不同程度的扩展。2007年中央五部委经济责任审计工作联席会议办公室印发的《关于2007年经济责任审计工作的指导意见》明确提出，经济责任审计工作要关注环保政策、土地政策、节能降耗、地方政府债务、重点事项决策等方面的问题。总之，在经济责任审计实践中，经济责任的内容早已超出了财政财务收支的范围，对经济责任定义的修改，客观地反映了经济责任审计的实际情况。

    第三，全面审计被审计人的经济责任是经济责任审计发展的必然趋势。首先，随着经济责任审计对象范围的扩展，单纯关注财政财务收支责任的传统经济责任审计的缺陷逐渐暴露出来。2004年11月中央纪委、中央组织部、监察部、人事部、审计署联合发布《关于将党政领导干部经济责任审计范围扩大到地厅级的意见》，决定从 2005年 1月 1日 起将党政领导干部经济责任审计范围从县级以下党政领导干部扩大到地厅级。2006年2月修订后的《审计法》进一步把经济责任审计对象的范围扩大到所有依法属于审计机关审计监督对象的地区、部门或者单位的主要负责人。从县级以下领导干部，扩展到了省部级领导干部。随着审计对象范围的扩展，只关注财政财务收支责任的传统经济责任审计，对有些审计对象已经无法适应。例如，对县委书记的经济责任审计，根据党政职责分工，县委书记的经济责任主要是执行国家经济政策和本地重大经济事项决策方面的责任，县委书记并不具体参与县政府的财政收支管理工作，这时，审计人员如果仍然盯住账本找问题就行不通了。

    其次，由于当前财政财务收支方面的违纪违规问题非常普遍，把财政财务收支责任作为经济责任审计的重要内容是正确的，而且是十分必要的，但是，从未来的发展趋势看，随着财政财务收支管理的逐步规范，到一定程度以后，这方面的违纪违规问题必然会越来越少。考虑到经济责任审计自身的发展，审计内容也不能局限于财政财务收支责任，而应该把其他经济职责的履行情况纳入审计的范围。全面审计领导干部经济责任的履行情况是经济责任审计自身发展的必然选择。

    第四，全面审计被审计人的经济责任是充分发挥经济责任审计职能作用的必然要求。以往人们更多的是关注经济责任审计在加强对权力的制约和监督、加强领导干部监督管理、促进党风廉政建设方面的职能和作用，事实上，经济责任审计还能够在其他方面发挥职能和作用。例如，通过经济责任审计还能够加强和改善党对经济工作的领导，提高政府和国有企业的经济管理水平。这些也是经济责任审计应有的职能和作用。党对经济工作的领导，政府和国有企业的经济管理，要涉及到各种各样的经济权力。如果经济责任审计要在这些方面发挥应有的职能作用，审计内容就不能仅仅囿于被审计人的财政财务收支责任，而必须是全部经济责任。为了充分发挥经济责任审计在加强和改善党领导经济工作，提高政府和国有企业的管理水平，必须全面审计被审计人的经济责任。

    二、经济责任审计中“经济责任”的性质

    审计关系是指审计授权或委托人、被审计人、审计人之间的关系。审计的发动来自审计授权或委托人，而审计授权或委托人发动审计的原因是审计授权或委托人与被审计人之间的责任关系，它是整个审计关系的客观基础。

    经济责任审计反映了一种新型的审计关系和受托责任关系。本文所讨论的经济责任审计，是指1999年中共中央办公厅、国务院办公厅印发的《县级以下党政领导干部任期经济责任审计暂行规定》和《国有企业及国有控股企业领导人员任期经济责任审计暂行规定》和2006年修订的《审计法》所规定的经济责任审计。在经济责任审计中，审计人是国家审计机关，审计的授权或委托人是干部管理部门即党组织，被审计人包括党政领导干部和国有企业及国有控股企业的领导人员是被审计单位的主要负责人。在传统国家审计中，审计人是国家审计机关，审计的授权或委托人是代议机关或立法机关，被审计人主要是政府各部门。以往，在讨论经济责任审计时人们注意到了经济责任审计与传统国家审计被审计人的不同，即“对人”和“对事”的区别，却很少讨论审计授权或委托人与被审计人之间责任关系的区别。尽管经济责任审计和传统国家审计产生和发展的动因，都是基于审计授权或委托人与被审计人之间的受托责任关系，但是在本质上它们是两种性质不同的责任关系。

    权力的不同决定了责任关系的不同性质。中国共产党所拥有的权力是执政权力，执政权力和国家权力是两个性质不同的权力系统。执政权力是执政党享有的对国家政权的控制力。对国家政权的控制力，不同于国家政权本身。执政权力，通常包括国家大政方针建议权、干部推荐权及对各国家机关工作的监督权等。国家政权，主要是指立法权、行政权、司法权等横向权力和国家整体及其组成部分之间的纵向权力的总和，其中横向权力是国家权力的主要表现形式。经济责任审计中的受托责任关系，反映了执政党与领导干部之间的委托代理关系。在经济责任审计中执政党赋予被审计人的权力是执政权力，相应地，被审计人应当承担的责任在本质上是执政责任。相比之下，传统国家审计中的受托责任关系，反映了代议机关和政府行政机关之间的委托代理关系，代议机关赋予被审计人的权力是国家权力，相应地，被审计人应承担的责任是国家责任。因为经济责任审计的授权或委托人是执政党，审计内容是执政责任，故此，我们可以把经济责任审计称之为“政党型审计”，以示其与传统国家审计的区别。

通过开展经济责任审计，能够维护和促进被审计人的执政责任。在这种意义上，经济责任审计与党的执政能力建设有关，可以说，经济责任审计是中国共产党执政方式的一种制度创新。

    三、经济责任审计中“经济责任”的种类

    经济责任审计中的“经济责任”是执政责任，因责任人即被审计人的身份不同，可以分成两种执政经济责任：一种是党组织中的责任人的执政经济责任。这是在党组织内部，由上级党组织对下级党组织委托执政权力而产生的执政经济责任。这种执政经济责任的内容包括政治领导责任、思想领导责任和组织领导责任。核心是政治领导责任，即制定关于经济工作方面的大政方针政策，也就是关于经济工作的政治决策。组织责任是根据党管干部原则确保政治决策转化为国家意志和政府政策。思想责任是履行政治责任和组织责任的前提和基础。另一种执政经济责任是根据党管干部原则所管理的国家机关和国有企业中的责任人的执政经济责任。这种执政经济责任的内容，主要是确保党组织关于经济工作的政治决策顺利地转化为国家意志和政府的政策，并有效地贯彻执行这种政治决策。这种执政经济责任包括两层含义：首先，国家机关和国有企业中的领导干部的执政责任是要确保党组织关于经济工作的政治决策顺利地转化为国家意志和政府政策。在这种转化过程中，必须正确处理党与国家机关大的关系，这种转化不是原封不动地把党的主张和建议转化成国家意志和政府政策，有时需要进行必要的修改。其次，国家机关和国有企业中领导干部的执政责任是有效地贯彻执行转化为国家意志和政府政策的政治决策。政治决策一旦转化为国家意志和政府政策，就进入了国家权力系统。这时，国家机关和国有企业中的领导干部，对政治决策的执行过程，同时也是依法行使国家经济权力的过程，他们的执政责任与国家责任是相互重叠并合二为一的。这意味着，在经济责任审计中，他们的国家经济责任属于其执政经济责任的一部分，是经济责任审计的内容。他们的国家经济责任，又可根据立法权、行政权和司法权，分为经济立法责任、经济行政责任和经济司法责任三类。

    应当说明的是，国家机关和国有企业中的领导干部在政治决策执行过程中的执政责任与他们应承担的国家责任的重叠并合二为一，是他们的所具有的双重身份决定的。在西方实行多党轮流执政的国家，公务员制度的一个重要特点是实行“两官分途”。所谓“两官”，是指政务官和事务官，政务官与执政党共进退，有任期限制，事务官与党派无涉，职务常任，政治中立，两类公务员相互之间不能交替任职，因而称之为“两官分途”。在“两官分途”制度下，政务官行使执政权力承担执政责任，而事务官行使国家权力承担国家责任，执政责任和国家责任的责任人是分开的。共产党领导下的多党合作和政治协商制度是我国的一项根本政治制度，我国的公务员制度也不实行“两官分途”，这就决定了国家机关和国有企业中的领导干部的双重身份，在执行转变为国家意志和政府政策的政治决策时，成为执政经济责任和国家经济责任合二为一的责任人，从而使得他们的执政经济责任和国家经济责任相互重叠并合二为一。

    四、经济责任审计中“经济责任”的特征

    经济责任审计中“经济责任”的特征是由经济责任审计的本质决定的。下列五个特征，只是它的主要特征，而不是全部特征。

    首先，经济责任审计中的“经济责任”是个人职责而不是法人职责。无论是执政经济责任还是国家经济责任，都是由一系列与职位相对应的职责构成的。一般而言，职责具有两层涵义：一是单位责任或法人责任；二是个人职责。经济责任审计中的“经济责任”是指被审计人的个人职责，而不是被审计人所在单位的法人职责。因为被审计人在行使职权时代表的是他们所在的单位，所以因行使职权导致的责任首先由他们所属的单位来承担，即单位责任或法人责任；单位在承担了责任之后，可以追究被审计人的个人职责。个人职责，主要包括民事责任、行政责任和刑事责任。另外，个人职责不同于个人责任。个人责任包括个人职务责任和个人非职务责任。

    第二，经济责任审计中的“经济责任”是被审计人因行使经济职权而应承担的个人职责。在经济责任审计中，若被审计人除了拥有经济职权外，还拥有其他职权，就应承担相应的其他个人职责。经济责任审计中的“经济责任”，仅仅是指与被审计人行使经济职权相对应的个人职责，而不包括被审计人的其他个人职责。经济责任审计中的“经济责任”，特指个人经济职责。

    第三，财政财务收支责任是最基本的个人经济职责。无论是党的机关还是国家机关，要履行执政职能和国家职能，都必然消耗一定的财政资源。财政权力或财产所有权是一个地区、一个部门或单位的党政领导干部，所拥有的最基本的经济权力。所以，在党政领导干部经济责任审计中，财政财务收支责任是一项最基本的个人经济职责。

    第四，个人经济职责的多样性。经济责任审计中“经济责任”的内容包括财政财务收支责任和其他经济职责。在这里，其他经济职责是被审计人对行使其他经济职权实现应有职能或业绩所承担的职责，实际上属于绩效责任的范畴。个人经济职责的多样性主要表现在其他经济职责方面。执政党机关和国家机关都是按照职能分工由不同的机构或单位组织起来的组织体系。通过这种组织体系，把抽象的执政经济权力和国家经济权力变成了具体的经济职权。某个被审计人所享有的经济职权，是由被审计人在其单位中所处的职位及其单位在执政党或国家机关组织体系中所处的职能地位决定的。在执政党机关和国家机关组织体系中，被审计人职位是各种各样的。这种职位的多样性，决定了被审计人经济职权和经济职责的多样性，即经济责任审计内容的多样性。

    第五，在经济责任审计中的个人经济职责是一种领导职责。经济责任的审计对象是一个地区、部门或单位的主要负责人，他们所占有的职位是领导职位，他们的个人职责是领导职责。领导职责不同于一般的个人职责。领导职责是对领导活动承担的责任。领导活动就是领导者带领被领导者与环境发生相互作用，完成工作任务以实现领导目标的过程。在领导活动中，领导者和被领导者都拥有一定的职权并应承担相应的职责，由于领导者和被领导者所处的职位不同，领导者对被领导者的职务行为具有支配作用。在领导活动中，领导者是其所在组织中主管职能的承担者，是负责决策、组织、指挥、协调和监督的人员，是实现领导目标的关键。权力越大，责任越大，领导者除了对自身职务行为的直接结果承担直接责任外，还应对被领导者职务行为的结果担负一定的间接责任，即领导或管理责任。当然，领导者是否应对被领导者的职务行为承担领导或管理责任，要具体问题具体分析，关键是看领导者与被领导者职务行为所导致的具体责任之间是否有客观的因果联系，如果存在客观的因果联系，领导者就应承担相应的领导或管理责任，否则，由被领导者承担全部责任。在经济责任审计中，正是被审计人的领导职位的特点，决定了他们的个人职责应当包括两个组成部分，即直接责任与间接的领导或管理责任。

经济责任审计反映了一种新型的审计关系和受托责任关系。正是这种特定的审计关系和受托责任关系，决定了经济责任审计中“经济责任”的涵义。

（来源商洛市审计网）